Анализ издержки решение задач

Библиотека управления

Показать все разделы библиотеки управления

Савчук Владимир Павлович

Оглавление...

1. Основные методические положения анализа издержек

1.1. Классификация издержек и основные методы их анализа

Существует достаточно большое количество способов, с помощью которых предприятие может зарабатывать прибыль и в последствии превращать ее в деньги. И для каждого способа наиболее важным фактором является фактор издержек, т.е. тех реальных расходов, которые должно понести предприятие в процессе своей деятельности, направленной на получение прибыли. Если предприятие не уделяет должного внимания издержкам, они начинают вести себя непредсказуемо, вследствие чего величина прибыли закономерно уменьшается и зачастую становится отрицательной, т.е. деятельность начинает приносить убытки.

В реальной практике менеджеры предприятия не уделяют должного внимания издержкам по той простой причине, что не могут достаточно детально их описать. Зачастую им просто трудно разобраться в запутанной структуре издержек, их взаимозависимости и зависимости от ключевых факторов бизнеса. В то же время осознание того, что издержки играют наиболее существенную роль в бизнесе, начинает овладевать менеджерами предприятия. На этой стадии принципиальным является принятие решения о том, что следует потратить время, энергию, а также деньги для того, чтобы детально проанализировать основные издержки и в дальнейшем научиться ими управлять.

В настоящем разделе приведены основные положения анализа издержек, которые помогут разобраться в характере возникновения и поведения издержек на практике и в дальнейшем дадут возможность создать систему управления издержками. Приведенный методический материал имеет исключительно практическую направленность и, прежде всего, служит целям достижения понимания практикующими менеджерами состояния издержек на их предприятии.

В настоящем разделе издержки рассматриваются в рамках управленческого учета предприятия, а не формального финансового (бухгалтерского) учета. Существенным отличием управленческого учета являются следующие факторы:

  • управленческий учет – это внутреннее дело каждого предприятия и его основные форматы не должны следовать каким-либо узаконенным положениям,
  • предприятие занимается управленческим учетом для целей внутреннего анализа эффективности своей деятельности и планирования этой деятельности на будущее,
  • управленческий учет нацелен на будущее, а не просто является фиксацией достигнутого состояния.

Анализ издержек начинается с построения их классификаций, которые помогут получить комплексное представление о свойствах и основных характеристиках издержек. Следует подчеркнуть, что издержки как исключительно сложное явление не могут быть представлены с помощью некоторой одной классификации. На практике существуют и ниже будут использованы различные подходы к классификации издержек, с точки зрения различных критериев их оценки и понимания. Совокупность представленных классификаций позволит дать полное представление о феномене издержек и их основных характеристиках. В самом общем случае любое предприятие может быть отнесено к производственным, торговым или предприятиям сферы обслуживания. То, о чем пойдет речь дальше имеет место для любого предприятия, однако наибольшее внимание будет уделено производственным предприятиям, поскольку они имеют наиболее сложную структуру издержек. Следует еще раз отметить, что классификация издержек не является самоцелью, а создает необходимые условия для последующего анализа издержек.

Общая классификация издержек

Основным признаком разделения издержек для общей классификации является место появления издержек и отношение издержек к различным сферам деятельности предприятия. Данная классификация используется для упорядочивания издержек в рамках отчета о прибыли предприятия и для последующего сравнительного анализа отдельных видов затрат предприятия. Основные виды издержек согласно общей классификации представлены на рис.1.

Рис. 1

Согласно этой классификации все издержки подразделяются на производственные и непроизводственные. В свою очередь производственные издержки состоят из

  • издержек, связанных с использованием прямых материалов,
  • затрат на оплату прямого труда,
  • производственных накладных издержек.

Издержки на прямые материала включают сумму затрат, понесенных предприятием на приобретение сырья и комплектующих материалов, т.е. тех физических субстанций, которые непосредственно используются в производстве и переходят в готовую продукцию.

Издержки прямого труда представляют собой оплату основного производственного персонала (рабочих), усилия которых непосредственно (физически) связаны с производством готового продукта. Труд наладчиков оборудования, цеховых мастеров и менеджеров в смысле издержек относится на производственные накладные издержки. Следует отметить известную условность этих определений в современных условиях, когда “истинно прямой” труд начинает играть все меньшую роль в современном высокоавтоматизированном производстве. Существуют полностью автоматизированные производства, для которых прямой труд, как таковой, отсутствует вовсе. Тем не менее, в общем случае понятие “основные производственные рабочие” остается в силе и их заработная плата относится к затратам прямого труда.

Производственные накладные издержки включают остальные виды издержек, которые обеспечивают стадию производства на предприятии. Структура этих издержек может быть очень сложной, а их количество велико. Наиболее характерными видами производственных накладных издержек являются непрямые материалы, непрямой труд, электрическая и тепловая энергия, ремонт и содержание оборудования, коммунальные услуги, амортизация производственных оборудования и помещений, определенная часть налогов, включаемых в число так называемых валовых издержек, и все прочие издержки, которые имманентно связаны с производственным процессом на предприятии.

Издержки, связанные с продажей продукции, включают в себя все затраты предприятия, связанные с сохранением готовой продукции на складе, продвижением товара на рынок и доставкой товара потребителю.

Административные издержки включают в себя общую сумму затрат, связанных с общим управлением предприятия, т.е. содержанием “аппарата” управления, в том числе бухгалтерии, планово-финансового отдела и других управляющих подразделений.

Очень важным представляется способ, с помощью которого совокупность издержек укладывается в производственную себестоимость проданных товаров. Ниже в таблице 1. приведен пример упорядочивания издержек с помощью некоторой расчетной процедуры, которая в качестве конечного результата приводит к производственной себестоимости проданных товаров.

Таблица 1. Расчет производственной себестоимости проданных товаров

Себестоимость произведенных товаров (грн.)

Прямые материалы:

   

Начальные запасы ТМС сырья

10,000

 

Плюс: Покупка новых ТМС сырья

200,000

 

ТМС сырья для использования

210,000

 

Минус: Конечные запасы ТМС сырья

30,000

 

Использованные ТМС сырья

 

180,000

Прямой труд

 

270,000

Производственные накладные издержки:

   

Непрямые материалы

5,000

 

Непрямой труд

100,000

 

Цеховые коммунальные издержки

80,000

 

Налоги, включаемые в число валовых издержек

36,000

 

Страховка

9,000

 

Аренда оборудования

70,000

 

Амортизация

120,000

 

Накладные издержки, всего

 

420,000

Производственные издержки, всего

 

870,000

Плюс: Начальные ТМС неоконченного производства

 

40,000

   

910,000

Минус: Конечные ТМС неоконченного производства

 

60,000

Себестоимость произведенных товаров

 

850,000

Себестоимость проданных товаров:

   

Начальные запасы готовой продукции

 

130,000

Плюс: себестоимость произведенной продукции

 

850,000

Товары, готовые к продаже

 

980,000

Минус: конечные запасы готовой продукции

 

80,000

Себестоимость проданных товаров

 

900,000

Следует обратить внимание на отношение к товарно-материальным запасам прямых материалов, незавершенному производству и готовой продукции. Для каждого из перечисленных видов ресурсов величина затрат, которые относятся на себестоимость готовой продукции определяется по следующей очевидной формуле:

Величина затрат = Начальные запасы ресурса + Поступление ресурса –

Остатки ресурса.

Так, к примеру, для расчета величины товарно-материальных запасов сырья к стоимости начальных запасов сырья 10,000 грн. была добавлена стоимость закупленного сырья в размере 200,000 грн. По окончанию периода на складе осталось сырья на 30,000 грн. В итоге, в составе себестоимости произведенных товаров величина издержек прямых материалов составляет 10,000 + 200,000 – 30,000 = 180,000 грн.

Полученное результирующее значение производственной себестоимости проданных товаров сопоставляется (совместно с величиной непроизводственных издержек) с выручкой предприятия, в результате чего делается вывод о величине прибыли предприятия. Пример такого сопоставления представлен в таблице 2.

Таблица 2. Расчет чистой операционной прибыли

Выручка от продажи

 

1,500,000

Минус производственная себестоимость проданных товаров

 

900,000

Валовый доход

 

600,000

Минус непроизводственные издержки:

   

Издержки, связанные с продажей

300,000

 

Административные издержки

200,000

500,000

Чистая операционная прибыль (до налогов)

 

100,000

К рассмотренной выше классификации непосредственно примыкает классификация издержек по отношению к готовому продукту. Все издержки предприятия подразделяются на две группы:

  • издержки, относящиеся к готовому продукту (Product Costs),
  • издержки, относящиеся к периоду времени (Period Costs).

Признаком разделения издержек согласно данной классификации является способ, с помощью которого издержки относятся на себестоимость проданных товаров. Издержки первой группы включаются в себестоимость проданных товаров только тогда, когда готовая продукция, в состав которой вошли эти издержки, продана. До момента продажи эти издержки в составе товарно-материальных запасов предприятия представляют собой его активы, т.е. они материализованы в составе незавершенного производства или готовой продукции и хранятся на складе. Издержки второй группы включаются в отчет о прибыли, т.е. учитываются при расчете прибыли предприятия, в течение того периода, когда они были фактически понесены. Характерным примером второй группы являются издержки, связанные с общим управлением предприятия.

Ясно, что согласно этой классификации производственные издержки (в своей основной массе) относятся к первой группе, а непроизводственные издержки – ко второй. На рис. 2 иллюстрируется трансформация ресурсов предприятия в издержки и их участие в формировании чистой прибыли.

Рис. 2. Схема формирования прибыли

Согласно этой схеме, ресурсы предприятия, которые формируют издержки, относящиеся к продукту, являются активами предприятия до тех пор, пока предприятие ни продаст готовую продукцию. В то же время, издержки, относящиеся к периоду времени, признаются издержками предприятия именно в тот период, когда они были понесены, независимо от того, была продана готовая продукция или нет.

Классификация издержек по характеру поведения

Согласно этой классификации, основным признаком является зависимость изменения издержек в связи с изменением какого-либо базового показателя. В качестве последнего обычно используется объем проданных товаров. В соответствии с эти признаком издержки подразделяют на два вида: фиксированные (постоянные) и переменные. Переменные издержки - это такие издержки, которые меняются (в целом) прямо пропорционально увеличению или уменьшению объема производства и продаж (в предположении, что издержки на единицу продукции остаются почти постоянными, стабильными). Постоянные издержки - это такие издержки, которые не меняются, когда меняется уровень производства и продаж за какой-то определенный период времени (например, год). К переменным издержкам относятся затраты на сырье и материалы, энергию и коммунальные услуги (используемые в процессе производства), комиссионные с продаж (если они определяются объемом продаж), зарплата рабочим (при условии, что она может быть увеличена или уменьшена при увеличении или уменьшении объема производства). Примерами фиксированных издержек являются затраты на амортизацию зданий и оборудования, амортизацию предоперационных расходов, аренду и лизинг (которые не изменяются при изменении объема продаж и объема производства), проценты по кредитам, заработная плата служащих, управляющих, контролеров (которые по предположению не изменяется при изменении уровня производства), общие административные расходы.

Некоторые из этих издержек, например заработная плата или общие административные расходы, могут изменяться не совсем прямо пропорционально объему и в то же время не быть постоянными. Они могут быть обозначены как смешанные (полупеременные). Такие издержки можно разбить на переменные и постоянные компоненты и рассматривать их отдельно. Рассмотрим классификацию издержек более подробно, придавая этому рассмотрению количественное содержание. В процессе этого анализа нас в первую очередь будут интересовать те характеристики издержек, которые остаются неизменными в процессе изменения объема производства и продаж. Эти характеристики называются инвариантами. По причине своей низменности инварианты являются основой решения задач планирования.

Переменные издержки (Variable Costs). Пусть предприятие планирует проект производства печей СВЧ, в каждой из которых присутствует временное устройство. Стоимость одной единицы этого устройства составляет 30 грн. Будем изменять количество произведенных и проданных печей СВЧ. Тогда издержки предприятия будут изменяться в соответствии со следующей таблицей.

Таблица 3.

Затраты на единицу устройства (грн.)

Количество произведенных печей

Общие издержки на производство (грн.)

30

1

30

30

10

300

30

100

3,000

Из таблицы видно, что суммарные переменные издержки изменяются в пропорции с изменением объема производства или услуг, а издержки на единицу продукции остаются неизменными. На основании этого свойства в качестве инварианта при анализе переменных издержек используются затраты, приходящиеся на единицу продукции v, которые не изменяются при изменении объема производства и реализации.

Постоянные издержки (Fixed Costs). Рассмотрим теперь характерный вид постоянных издержек - стоимость аренды производственного помещения в месяц. При изменении объема производства печей стоимостные показатели изменяются в соответствии с таблицей 4.

Таблица 4.

Стоимость аренды в месяц

(грн.)

Количество произведенных печей

Стоимость аренды на единицу продукции (грн.)

6,000

1

6,000

6,000

10

600

6,000

100

60

Из таблицы видно, что при изменении объема производства и реализации продукции предприятия общие постоянные издержки остаются неизменными, а постоянные издержки, приходящиеся на единицу продукции, изменяются. Следовательно, в качестве инварианта при анализе постоянных издержек используются суммарные затраты предприятия за период времени.

Следует отметить, что постоянные издержки могут меняться при существенном изменении объема производства. Причем это изменение носит, как правило, скачкообразный характер. Например, при увеличении объема производства может потребоваться аренда дополнительного производственного помещения и покупка нового оборудования, что приведет к увеличению постоянных издержек на сумму арендных платежей новых помещений, а также эксплуатационных и амортизационных издержек по новому оборудованию. С учетом отмеченной особенности постоянных издержек вводится понятие релевантного интервала изменения объема реализации продукции, на протяжении которого величина суммарных постоянных затрат остается неизменной.

Смешанные издержки (Mixed Costs). В реальной практике часто встречаются издержки, содержащие в себе компоненты переменных и постоянных затрат. Классическим примером таких издержек является следующий вид арендной платы, которая согласно договора между арендатором и арендодателем разделяется на две части: арендатор должен платить 10,000 грн. в месяц и 5 грн. за каждый час работы производственного оборудования, установленного на арендуемых площадях.

Подобные примеры, в которых идеально точно происходит разделение смешанных издержек, встречаются крайне редко. На практике часто трудно непосредственно и однозначно выделять переменную и постоянную компоненты затрат, анализируя результирующие издержки по их отдельным элементам, число которых может достигать нескольких десятков.

Для решения задачи классификации издержек и разделения смешанных издержек используются два подхода:

  • субъективный и
  • статистический.

Субъективный подход предполагает волевое отнесение издержек к переменным или постоянным, базируясь на неформальном опыте исследователя.

Статистический подход базирует свои выводы на анализе имеющихся статистических данных. Данный подход принято считать более объективным, так как он заключается в анализе конкретных данных за несколько прошедших периодов (месяцев) и построении на этой основе зависимости суммарных затрат от объема реализации продукции.

Суть всех методов, используемых в рамках статистического подхода, базируется на конечном представлении суммарных издержек, которое графически иллюстрируется на рисунке 3.

Рис. 3. Графическое представление издержек

На основе конкретных данных строится прямая, которая, аппроксимируя фактические данные, дает представление о зависимости суммарных издержек от объема реализации. Точка пересечения этой прямой с вертикальной осью является оценкой постоянных затрат.

Пусть, к примеру, необходимо проанализировать затраты, связанные с доставкой товара, которые, очевидно, являются смешанными. Фактические данные по этим затратам содержаться в таблице 5.

Таблица 5.

 

Кол-во прод.

Затраты на

Месяц

товаров

доставку

Январь

600

6,850

Февраль

500

5,500

Март

700

7,850

Апрель

900

8,000

Май

800

7,600

Июнь

1,000

9,200

Июль

1,200

10,000

Август

1,100

8,700

Эти данные наносятся на график, подобно тому, как это сделано на рис. 4.

Рис. 4. Образец фактических данных

Исходя из графической интерпретации, задача заключается в построении по этим данным прямой, изображенной на рисунке 3. Это можно сделать с помощью одного из трех методов:

  • метода верхней - нижней точки (High-Low Method),
  • графического метода (Scattergraph Method),
  • метода наименьших квадратов (Least Squares Method).

Рассмотрим эти методы более подробно. Согласно методу верхней-нижней точки из всех точек, приведенных на рис. 4, для оценки используются только две: первая (верхняя) соответствует наибольшему значению объема реализации товара, вторая (нижняя) соответствует наименьшему объему реализации. Данные, соответствующие этим точкам, сводим в отдельную таблицу.

Таблица 6.

 

Кол-во прод.

Затраты на

 

товаров

доставку

Верхняя точка активности

1,200

10,000

Нижняя точка активности

500

5,500

Изменение

700

4,500

По этим данным определяем коэффициент переменных затрат

4,500/700 = 6.43 грн. /ед.прод.

Затем, основываясь на данных, соответствующих верхней точке, определяем долю постоянных затрат:

Доля постоянных затрат = Суммарные затраты - Переменные затраты =

= 10,000 - {1,200 единиц х 6.43 грн./(на единицу)} = 2,284 грн. за месяц.

В результате оказывается, что постоянные издержки составляют за месяц 2,284 грн., а переменные издержки на единицу продукции равны 6,43 грн. Эти данные используются в дальнейшем для анализа безубыточности.

Графический метод заключается в простой подгонке прямой линии с помощью линейки, которая накладывается на точки рис. 4 таким образом, чтобы наилучшим образом аппроксимировать все множество точек. Точка пересечения этой линии с вертикальной осью оценивает постоянные издержки.

Метод наименьших квадратов является наиболее точным. Подбор прямой линии суммарных издержек производится с помощью стандартных приемов регрессионного анализа и на практике сводится к использованию стандартной компьютерной программы, которая в качестве входных данных потребляет данные таблицы 4, а результатом являются суммарные постоянные издержки и переменные издержки на единицу продукции. На рис 5 приведена линия регрессии для рассматриваемого примера, построенная средствами электронных таблиц Excel.

Рис. 5. Линия регрессии суммарных издержек от объема продаж

Задача по существу свелась к простому применению стандартной программы в среде Excel.

Как и следовало ожидать, методы привели к различным результатам:

- по методу “верхней - нижней точки” получены

  • переменные издержки на единицу продукции - 6.43 грн.,
  • постоянные издержки за период - 2,284 грн.;

- по регрессионному методу

  • переменные издержки на единицу продукции составляют 5.38 грн.,
  • постоянные издержки за период - 3,389 грн.

Сравнивая приведенные выше методы, на первый взгляд, предпочтение следует отдать методу наименьших квадратов, так как он использует полную информацию об издержках. В то же время, следует быть очень осторожным в процессе практического применения этого метода. Дело в том, что он является весьма неустойчивым по отношению к изменению числовых значений издержек, т.е. его результаты существенно зависят от положения каждой точки. Например, если появляется некоторое резко выделяющееся значение издержек, то это приведет к соответствующему резкому изменению положения прямой зависимости издержек от объема продаж. В некоторых случаях это может заставить прямую, изображенную на рис. 5, пересечь ось ординат в области отрицательных значений или иметь отрицательный угол наклона. Ниже приведены практические рекомендации по применению метода наименьших квадратов:

  • прежде чем производить построение линии регрессии произведите визуальный анализ всех точек рис. 5 и исключите из рассмотрения резко выделяющиеся значения,
  • если построенная линия регрессии пересекает ось издержек (ось ординат) в области отрицательных значений, примите решение о том, что величина постоянной компоненты в исследуемых смешанных издержках равна нулю, т.е. данный вид издержек признается строго переменным,
  • если построенная линия регрессии имеет отрицательный угол наклона, то примите для целей дальнейшего анализа, что данный вид издержек является постоянным.

Существует еще одна практическая рекомендация в отношении анализа издержек. Эта рекомендация состоит в применении статистического критерия согласия R2, который имеет смысл показателя статистической определенности и представляет собой долю изменения зависимой переменной (издержек), вызываемую изменением независимой переменной (объем продаж). Этот показатель рассчитывается автоматически при построении линии регрессии средствами электронного процессора EXCEL. На практике можно задаться некоторым критическим значением этого показателя, например 0.15, и считать все найденные зависимости, для которых этот показатель меньше 0.15, незначимыми. Прямым следствием такого вывода следует признание данного вида издержек независимым от объема продаж, т.е. отнести его к постоянным издержкам.

Существует еще одна практически важная особенность использования метода разделения издержек на переменную и постоянную компоненты. Эта особенность состоит в использовании различных параметров в качестве базы для разделения. Дело в том, что не для всех видов издержек хорошо просматривается зависимость от объема производства и продаж. На языке прикладной математической статистики говорят, что не всегда имеет место сильная корреляция конкретного вида издержек от объема продаж. В этом случае рекомендуется использовать другие базовые параметры. На практике хорошо себя зарекомендовали следующие базовые параметры:

  • объем производства в натуральном выражении,
  • объем продаж в денежном выражении,
  • затраты прямого труда,
  • время работы технологического оборудования,
  • расход электрической энергии,
  • расход воды или пара и т.д.

Следует помнить, что фундаментальным положением для последующего анализа безубыточности является знание величины переменных издержек, приходящихся на единицу продукции. Поэтому процедура деления издержек с помощью базового показателя состоит из двух этапов. На первом этапе происходит построение линии регрессии анализируемого вида издержек от величины базового показателя. На втором этапе осуществляется пересчет величины переменных издержек, приходящихся на единицу базового показателя, в величину переменных издержек на единицу проданных товаров. Для этого необходимо знать норматив соответствующего базового показателя.

Проиллюстрируем эту особенность на следующем примере. Пусть в результате статистического анализа получена зависимость величины электроэнергии технологической (в тыс. грн) от базового показателя – времени работы технологического оборудования (в часах): y = 0.65x + 4530. Известно, что на единицу произведенной продукции затрачивается 3.6 часа. Для оценки величины переменных издержек на единицу готовой продукции следует просто умножить 0.65 на 3.6, в результате чего получим, что на единицу готовой продукции приходится 2.34 тыс. грн.

Для выбора базового показателя может быть рекомендован упомянутый выше критерий R2. Практически это выглядит так: для каждого базового показателя из определенного списка производится построение линии регрессии и расчет показателя R2. Для целей последующего анализа выбирается тот базовый показатель, который имеет наибольшее значение R2.

Классификация издержек на прямые и косвенные

Данная классификация используется при рассмотрении вопроса о факте отнесении издержек на определенный вид продукции или на определенное подразделение (цех) предприятия. В соответствии с этой классификацией издержки подразделяются на

  • прямые и
  • косвенные.

Принципиальным различием между прямыми и косвенными издержками является то, что прямые издержки непосредственно связаны с производством и реализацией конкретного вида продукции и потому без труда могут быть отнесены на его себестоимость. Характерными статьями прямых издержек являются:

  • сырье и основные материалы,
  • покупные изделия и полуфабрикаты,
  • силовая электроэнергия,
  • основная заработная плата производственных рабочих.

Косвенные издержки связаны с производством одновременно нескольких видов продукции, так что невозможно непосредственно выделить ту часть издержек, которая приходится на конкретный вид продукции. Ниже приведены характерные статьи косвенных издержек:

  • ремонт и содержание универсального оборудования,
  • общецеховые издержки,
  • общезаводские издержки,
  • часть непроизводственных издержек.

Данная классификация порождает формулировку одной из наиболее важных и ответственных задач анализа издержек, которая подробно рассмотрена в п. 1.2. Задача заключается в том, чтобы оценить себестоимость одного отдельно взятого вида продукции в общей товарной номенклатуре предприятия. Ясно, что эта себестоимость включает как прямые, так и косвенные издержки. И если в отношении первых проблема оценки не возникает, то косвенные издержки должны быть распределены по видам продукции с помощью какого-либо принципа. В известном смысле это распределение носит условный характер, так как точно такое распределение сделать принципиально невозможно вследствие комплексности и стохастичности процесса формирования совокупных издержек. Но, тем не менее, эта задача должна быть решена, поскольку иначе себестоимость отдельного вида продукции установить не удается.

1.2. Локализация издержек по видам продукции

Наиболее сложная стадия в определении точной себестоимости единицы изделия заключается в определении величины накладных расходов, приходящихся на каждый вид работы или каждую единицу продукции.

Учет накладных расходов начал развиваться еще в начале 20-го века и первоначально базировался на учете прямых затрат труда. Действительно, прямые затраты труда на производство единицы продукции легко поддавались подсчету с учетом почасовых ставок и поэтому первоначально являлись базой при подсчете себестоимости продукции. Этому же способствовало и их большая доля в величине себестоимости продукции благодаря низкому уровню автоматизации.

Однако, развитие производственных возможностей привело к значительному разнообразию товаров по видам. Они стали отличаться по размерам, затратам ресурсов, сложности дизайна. Поэтому в некоторых компаниях величина накладных расходов возросла до той точки, где перестала наблюдаться корреляция между ними и прямыми затратами труда.

На смену оценки по прямым затратам труда в масштабах всего предприятия пришла другая модель - модель оценки нормативов цеховых накладных издержек на каждый вид продукции. При этом величины нормативов устанавливались исходя из особенностей производственного цикла, и оставались неизменными в течение достаточно длительного времени. Существовал и более детализированный подход, согласно которому использовался “2-х стадийный“ процесс. На первой стадии накладные расходы начислялись на так называемые оценочные единицы, т.е. на отдельные отделы (цеха) и операции. На второй стадии накладные издержки разбивались в каждом цеху на отдельные виды работ с учетом видов производственной деятельности в пределах данного цеха.

Однако и у этой модели оказались свои недостатки. При большой вариации видов продукции происходила систематическая переоценка видов продукции с высоким уровнем производственных затрат и недооценка продуктов с их низким уровнем. В таких ситуациях возникла необходимость в применении более точного метода, которым и явился метод пооперационного учета, в дальнейшем АВС-метод, от английского Activity Based Costing. Данная методология является более продвинутой по сравнению простым делением издержек на переменную и постоянную компоненты. В дальнейшем при разработке общей методики анализа безубыточности и целевого планирования прибыли будут использованы основные методические положения как деления издержек на переменную и постоянную части, так и АВС-метода. В настоящем разделе воспроизведем АВС-метод в его классическом виде.

Существенным понятием, которое используется АВС-методом, является понятие “cost driver”, которое в русском варианте будем переводить как “проводник издержек” или “носитель издержек”. Под носителем издержек будем понимать некоторый процесс (технологическую операцию, сделку и т.п.), который приводит к появлению издержек предприятия соответствующего вида. Носитель издержек может быть рассмотрен в укрупненном плане, т.е., например, для всего предприятия, либо в более детализированном виде, замыкаясь на подразделение предприятия. В ряде случаев носитель издержек может быть описан с помощью некоторого количественного показателя. Такой показатель будем называть базовым и использовать его в качестве количественного измерителя соответствующего носителя издержек. Здесь следует упомянуть ранее введенный “базовый показатель”, котрый использовался в процессе разделения издержек на переменную и постоянную компоненты.

АВС-метод включает в себя двухстадийный процесс распределения издержек. На первой стадии накладные издержки соотносятся с определенными базовыми показателями. Примерами базовых показателей могут служить время работы технологического оборудования, количество заказов на приобретение сырья, количество операций контроля качества и т.д.

На второй стадии издержки определяются по каждому виду производственной деятельности в соответствии с носителями издержек. Примерами операций, которые служат носителями издержек, являются:

  • переналадка оборудования;
  • заказы на приобретение;
  • контроль качества;
  • заказы на производство (составление графиков) ;
  • распоряжения об изменениях в инженерном оборудовании;
  • транспортировка;
  • получение материалов;
  • работа технологического оборудования;
  • потребление энергии;
  • многое другое.

Количество операций на предприятии зависит от сложности осуществляемой им деятельности. С ростом сложности наблюдается существенный рост производящих издержки операций.

АВС-метод иногда называют операционной оценкой. Его главное преимущество перед другими методами заключается в том, что он позволяет точно отследить причины накладных расходов, что позволяет более точно определить себестоимость единицы продукции.

Структура АВС – метода включает в себя 4 шага, а именно:

  1. анализ бизнес-процесса производства продукции или предоставления услуг;
  2. определение операционных центров;
  3. прослеживание затрат по операционным центрам;
  4. выбор проводников затрат.

Рассмотрим каждый из этих шагов более подробно.

Шаг 1. Анализ бизнес-процесса заключается в систематическом изучении операций, необходимых для производства продукции либо для предоставления услуги. Он является первым шагом в работе АВС и идентифицирует операции, выполняемые в процессе производства продукции. С точки зрения последующего управления издержками полезно (но не обязательно) произвести деление всех операций на две группы: (1) операции, добавляющие ценность продукту (value-added) и (2) операции, не добавляющие ценность (non-value-added). Добавляющими ценность считаются операции, непосредственно связанные с производством. Все же остальные операции, включая перемещение продукта от участка к участку, проверки качества и т.д. не добавляют ценности предмету труда.

Первый шаг процедуры выполняется в следующем порядке в следующем порядке.

а) Производится построение диаграммы процесса с детализацией каждого шага по операциям от получения материалов до последней операции готовой продукции. Для каждой операции должны быть задокументированы время обработки, ожидания, количество перерабатываемого материала и т.д. Время операции указывается в диаграмме, как индикатор потребления ресурсов продуктом.

б) Проводится анализ каждой операции на принадлежность к первой группе (добавляющей ценность предмету труда) или ко второй группе (не добавляющей ценность). При этом менеджер должен задаться вопросом, приведет ли исключение этого шага (либо операции) к уменьшению интереса к товару со стороны покупателя? Если ответ отрицательный, то операция не добавляет ценности.

Пример составления диаграммы приведен на рис.6.

в) Определяются пути уменьшения либо исключения не добавляющих ценность операций. Это обычно включает адаптацию практики сквозного метода, улучшения расположения оборудования, уменьшения времени переналадки и т.д. Как показано на рис. 6, располагая такой диаграммой, менеджер работает над возможностью уменьшения каждого шага и, следовательно, общего времени в целом.

Получе-ние сырья

Хране-ние сырья

Переме-щение и ожидание

Опера-ция №1

Переме-щение и ожидание

Опера-ция №2

Хранение готовой продукции

Упаковка и доставка

NVA

NVA

NVA

VA

NVA

VA

NVA

VA

1

5

1

1

2

1

8

1

NVA – не добавляющие ценность операции Общее время: 20

VA - добавляющие ценность операции

Рис. 6. PVA-анализ и его графическое изображение

Шаг 2. Определение операционных центров (activity centers). После PVA-анализа все производственные операции, необходимые для производства каждого продукта, будут задокументированы в диаграммах процесса. Ввиду того, что количество операций может быть большое, принимается решение о разделении многих операций по операционным центрам.

Операционный центр может быть определен как часть производственного процесса, для которой менеджмент желает обособить составление отчетности по затратам при выполнении вовлеченных операций.

Практика западных предприятий [13] показала, что более целесообразно делить операции на 4 уровня, каждый из которых затем подразделяется на специфические операционные центры. Эти уровни могут быть представлены следующим образом.

I. Операции на уровне единицы продукции (untilevel activities) - производятся для каждой единицы продукции. При этом общее потребление энергии, обслуживание, непрямые затраты труда также принято относить к этой категории.

II. Партионные операции (batch-level activities) производятся каждый раз, когда партия продукции перемещается либо производится. Например, переналадка оборудования, доставка потребителю и т.д. При этом затраты учитываются по количеству производимых партий, а не по их размеру.

III. Операции для отдельных видов продукции (Product-level activities) появляются при необходимости и включают в себя бизнес-процессы, способствующие выпуску всего вида продукции, который может включать значительное количество наименований.

IV. Операции общего характера (Facility-level activities)- поддерживают возможность выпускать продукцию как таковую, например, управление заводом, страховая деятельность, обеспечение отдыха трудящимся и т.д. Четвертый уровень операций переводится как операции, выполняемые на уровне всего выпуска продукции.

Необходимость группировки операций по операционным центрам возрастает с увеличением различий между видами продукции компании и обусловлена она желанием получить более точную информацию о затратах по видам продукции.

Шаг 3. Прослеживание затрат по операционным центрам (Tracing Costs fo Activity Centers).

Как утверждалось ранее, АВС-метод является системой, использующей двухуровневую шкалу учета затрат. На первом этапе затраты делятся по операционным центрам, где они накапливаются перед распределением по продуктам. При этом затраты относятся к определенному центру непосредственно от производственных операций, либо через использование проводников затрат.

По возможности, компании предпочитают прямое прослеживание затрат от операций по каждому операционному центру во избежании искажения данных.

Шаг 4. Выбор проводников затрат.

На втором этапе учетного процесса затраты распределяются по продуктам. Это происходит через выбор проводников затрат. При этом руководствуются двумя факторами:

  • легкостью получения данных, относящихся к проводнику затрат;
  • степенью соответствия измерений расходов через проводник затрат их действительному значению.

Необходимо специально подчеркнуть, что проводники затрат должны быть описаны с помощью соответствующего показателя.

Рассмотрим числовой пример, позволяющий оценить особенности описанной выше процедуры. Пусть предприятие производит 2 изделия: изделие А и изделие В. Изделие А выпускается в количестве 5 000 шт. в год, а изделие В - 20 000 шт. в год. Оба изделия нуждаются в двух часах прямого труда для каждой выпущенной единицы. Таким образом, затраты прямого труда в компании составляют 50 000 часов:

Изделие А: 5 000 шт. х 2 час. - 10 000 час.

Изделие В: 20 000 шт. х 2 час. - 40 000 час.

50 000 час.

Затраты на материалы и оплату труда на единицу изделия составляют:

Продукция: А В

Материалы 35 грн. 25 грн.

Прямой труд (по расценке 7.50 грн. в час) 15 грн. 15 грн.

Накладные производственные расходы компании составляют 1,000,000 грн. в год. Хотя оба изделия требуют одинаковые затраты прямого труда, изделие А требует большего количества операций контроля качества и большего количества переналадок оборудования, чем изделие В, что обусловлено сложностью проекта. Кроме того, продукция А производится малыми партиями, что требует большего количества производственных заказов по сравнению с продукцией В.

Предприятие ранее всегда использовало прямые затраты труда как базу для начисления накладных расходов на свою продукцию.

Рассмотрим способы учета накладных издержек предприятия, поочередно применив метод, базирующийся на прямых затратах труда, и АВС-метод.

1. Использование прямых затрат труда в качестве базы для распределения накладных издержек. Рассчитаем норматив накладных расходов (overhead rate) предприятия по отношению к затратам прямого труда.

Производственные накладные расходы /Затраты прямого труда =

1,000,000 грн. /50,000 час. = 20 грн./час

Используя этот уровень, рассчитаем себестоимость производства изделий.

Изделие

А

В

Материалы (грн.)

35

25

Затраты прямого труда (грн.)

15

15

Производственные накладные расходы (2ч х 20 грн.)

40

40

Всего

90

80

Как утверждалось ранее, этот подход рассматривает только затраты труда и не учитывает влияние других факторов (таких, как контроль качества и переналадки оборудования) на накладные расходы компании.

Хотя данный метод является быстрым и простым, он может использоваться только тогда, когда влияние “других” факторов незначительно, в противном случае искажения носят существенный характер и следует использовать АВС-метод.

2. Использование АВС-метода.

Предположим, что менеджеры предприятия, проанализировав свои операции, выявила восемь операционных центров с их проводниками затрат. Затраты и другие данные по операционным центрам приведены в табл. 7.

Таблица 7. Исходные данные

Операционные центры и

Ожидаемое количество операций

Проводники затрат

Затраты, грн

Всего

Прод. А

Прод. В

Трудовые затраты (чел. - часы)

80 000

50 000

10 000

40 000

Работа оборудования (маш. - часы)

210 000

100 000

30 000

70 000

Производственные заказы (кол-во заказов)

45 000

600

200

400

Переналадка оборудования (кол-во переналадок)

160 000

2 000

1500

500

Доставка материалов (кол-во партий получения материалов)

100 000

2 500

900

1600

Расход обрабатывающего инструмента (кол-во инструмента)

35 000

175

100

75

Контроль качества (кол-во операций контроля)

170 000

5 000

4000

1000

Работа вспомогательного оборудования (маш.-часы)

200 000

100 000

30 000

70 000

Всего

1,000,000

Как показано в табл. 7, менеджеры предприятия оценили объем накладных расходов, прослеживаемых по каждому операционному центру вместе с ожидаемым количеством операций по каждому базовому параметру (проводнику затрат). Например, переналадка оборудования (операционный центр) создает 160,000 грн. затрат, что вызвано 2 000 переналадок в течение года, 1 500 из которых приходится на продукцию А и 500 на продукцию В.

Используя соответствующие проводники затрат, предприятие установило нормативы накладных расходов для каждого операционного центра (см. табл.8).

Таблица 8. Нормативы накладных издержек по операционным центрам

Операционный центр

Затраты

Кол-во операции

Величина затрат на операцию

Трудовые затраты

80 000

50 000

1.60 грн./ чел.час.

Работа оборудования

210 000

100 000

2.10 грн./маш.-час

Производственные заказы

45 000

600

75 грн. / заказ

Переналадка оборудования

160 000

2 000

80 грн./переналадка

Доставка материалов

100 000

2 500

40 грн. / доставка

Расход обрабатывающего инструмента

35 000

175

200 грн. / инструм.

Контроль качества

170 000

5 000

34 грн. / контроль

Работа вспомогательного оборудования

200 000

100 000

2 / маш. – час

Эти нормативы в свою очередь используются для переноса затрат с операционных центров на продукцию

В таблице 9 содержится расчет распределения накладных издержек каждого операционного центра по видам продукции (изделие А и В) и последующая оценка накладных издержек, приходящихся на единицу продукции.

Таблица 9. Распределение накладных издержек по продуктам

Операционные центры

Изделие А

Изделие В

Операции

(шт)

Стоимость

(грн.)

Операции

(шт)

Стоимость

(грн.)

Трудовые затраты, 1.60 грн./ чел.час

10 000

16 000

40 000

64 000

Работа оборудования,

2.10 грн./маш.-час

30 000

63 000

70 000

147 000

Производственные заказы,

75 грн. / заказ

200

15 000

400

30 000

Переналадка оборудования,

80 грн./переналадка

1 500

120 000

500

40 000

Доставка материалов,

40 грн. / доставка

900

36 000

1 600

64 000

Расход обрабатывающего инструмента, 200 грн. / инструм

100

20 000

75

15 000

Контроль качества,

34 грн. / контроль

4 000

136 000

1 000

34 000

Работа вспомогательного оборудования, 2 / маш. – час

30 000

60 000

70 000

140 000

Всего накладных расходов

466 000

534 000

Количество выпущенных изделий

5 000

20 000

Накладные расходы на ед. прод.

93,20

26,70

В результате получаем, что на каждое изделие А приходится 93.20 грн. накладных расходов, а на каждое изделие В - 26.70 грн. Калькуляцию полной себестоимости единицы продукции при использовании обоих методов приведем в табл. 10.

Таблица 10. Калькуляция себестоимости единицы продукции

АВС - метод

Использование прямого труда как базы

Изделие А

Изделие Б

Изделие А

Изделие Б

Материалы

35,00

25,00

35,00

25,00

Прямые затраты труда

15,00

15,00

15,00

15,00

Производственные накладные расходы

93,20

26,70

40,00

40,00

Всего:

143,20

66,70

90,00

80,00

Как мы видим из таблицы 10, компания начислила по 40 грн. на каждое изделие в виде накладных расходов при использовании первого метода. В действительности накладные расходы на единицу продукции составили соответственно 93.20 грн. и 26.70 грн. Это приводило к недооценке стоимости изделий А и переоценке стоимости изделий В. В зависимости от цены реализации компания могла даже нести убытки, продавая продукцию А, не ведая об этом.

Использование АВС-метода позволило определить накладные издержки, проследив их по операционным центрам и перенеся их поэлементно на продукцию, что дало возможность определить себестоимость единицы продукции наиболее точно.

Отметим основные преимущества и недостатки использования АВС – метода. Может сложиться мнение, что использование данного метода является решением всех проблем учета затрат, стоящих перед менеджерами. Безусловно, АВС-метод имеет ряд преимуществ, однако существуют и ограничения в его использовании.

Перечислим основные преимущества АВС-метода. АВС-метод улучшает систему учета затрат компании, приводя к более точным результатам. Во-первых, АВС увеличивает число учетных единиц, используемых для аккумуляции накладных расходов. Вместо аккумуляции расходов по всему предприятию они аккумулируются по цехам и отделам через выполняемые операции. Во-вторых, АВС изменяет базу, использующуюся для начисления накладных расходов на продукцию. Вместо использования прямых затрат труда в качестве такой базы используются другие базовые показатели, которые могут быть прослежены по продукции или выполняемым операциям. В-третьих, АВС изменяет восприятие менеджером многих видов накладных расходов, которые формально были непрямыми расходами (использование энергии, контроли качества, переналадка оборудования), однако прослеживались через определенные операции и таким образом были отнесены на себестоимость продукции.

В результате менеджеры получили возможность принимать более эффективные решения в области маркетинговой стратегии, прибыльности продукции и т.д. Более того, менеджеры получили возможность контролировать расходы на стадии их возникновения.

В то же время имеются два существенных недостатка в использовании АВС-метода. Это, во-первых, известная произвольность в выборе базового показателя. Критики АВС-метода утверждают, что некоторые общезаводские расходы могут распределяться на продукцию только произвольно, т.к. они рассчитываются только на весь выпуск во многих компаниях. Однако защитники АВС-метода возражают, что, не смотря на это, он все равно дает более точную информацию, и это, безусловно, дает ему преимущество. Во-вторых, использование АВС-метода требует больших затрат на исследование операций, ведение документации и т.д. Поэтому в некоторых случаях они могут превышать ожидаемый эффект. Следовательно, компания, готовящаяся использовать АВС-метод, должна соответствовать определенным характеристикам для получения выгоды от его использования. Например, продукция компании существенно различается в объемах выпуска, величине партий и сложности производства; накладные расходы компании высоки и постоянно растут и т.д.

В некоторых случаях целесообразно частично применять АВС-метод с делением на несколько операционных центров.

1.3. Методы калькуляции себестоимости продукции

Задача, о которой пойдет речь в данном параграфе, состоит в анализе способов отнесения отдельных видов издержек на готовую продукцию и на издержки, отнесенные к реализации продукции в данном периоде. Рассмотрим эту задачу более подробно. Оговорим заранее, что данная задача решается при условии, что распределение косвенных издержек межу видами продукции уже произведено. Более того, все производственные издержки распределены на переменную и постоянную компоненты.

Как было отмечено в начале параграфа, все производственные издержки подразделяются на затраты прямых материалов, прямого труда и производственные накладные издержки. Если первые две группы, как правило, являются прямыми переменными издержками и непосредственно относятся на произведенный продукт, то производственные накладные издержки являются смешанными, т.е. включают как переменную, так и постоянные компоненты. Переменные производственные накладные издержки со всей очевидностью следует отнести на себестоимость готового продукта, так как они включают силовую энергию, непрямые материалы, упаковку, контроль качества и т.д. В то же время такой уверенности в отношении постоянных производственных издержек нет. Существует два варианта того, как распорядиться постоянными накладными издержками:

  • включить их в состав производственной себестоимости, т.е. “размазать” равномерно по всей произведенной продукции, или
  • подобно маркетинговым и административным издержкам отнести к затратам периода, т.е. отнести на совокупность затрат, связанных с реализацией продукции в конкретный период (чаще всего, месяц).

Другими словами, центральным вопросом оценки себестоимости продукции является следующее - какой период выбрать для отнесения постоянных производственных издержек:

  • период, в котором издержки фактически появляются,
  • период, в котором продукция реализуется.

В классической литературе по учету издержек [13] описываются два метода калькуляции себестоимости:

  • метод поглощенных затрат (Absorption Costing), при котором все производственные издержки (переменные и постоянные) относятся на себестоимость произведенной продукции и, следовательно, пропорционально распределяются между реализованной продукцией и продукцией, оставшейся на складе;
  • метод прямых затрат (Direct Costing), при котором все затраты подразделяются на переменные и постоянные, при этом переменные затраты относятся на произведенную продукцию, а постоянные затраты относятся на реализованную продукцию.

Метод прямых затрат часто называют методом переменных затрат (Variable Costing), причем это название в большей степени отражает сущность метода, так как в стоимость товарно-материальных запасов готовой продукции включаются не только прямые затраты труда и материалов, но и переменные производственные издержки.

Для того чтобы понять принципиальное различие между этими подходами, следует принять во внимание то, что из общего объема произведенной продукции только часть реализуется, т.е. приносит доход, а остальная часть остается на складе и ждет своей очереди. Сторонники метода поглощенных затрат утверждают, что при оценке запасов на складе необходимо учитывать постоянные производственные издержки, так как они необходимы для производства продукции. Сторонники же метода прямых затрат настаивают на том, что постоянные производственные издержки – это затраты, связаные со способностью производить (содействовать производству), а не с выпуском конкретных единиц продукции. Поэтому их следует учитывать как издержки конкретного периода и сразу же списывать на продукцию, реализованную в данном периоде.

Для иллюстрации различия между подходами рассмотрим следующий пример. Предприятие производит один вид продукции, который характеризуется следующими данными.

Цена за единицу продукции (без НДС) …………………...

11

тыс. грн.

Переменные издержки на единицу продукции …….…….

8

тыс. грн.

Постоянные производственные издержки за месяц ……..

240

тыс. грн.

Нормальный уровень производства ………………………

150

изделий

Административные и маркетинговые издержки в месяц...

100

тыс. грн.

Объем производства и реализации готовой продукции представлен в таблице.

Таблица 11.

Номер месяца

1

2

3

4

5

6

Объем продаж

140

130

160

150

160

160

Объем производства

150

150

150

150

170

130

При этом на начало первого периода склад был пуст.

Проведем сравнительный анализ расчета себестоимости и прибыли в каждом месяце с помощью двух сравниваемых методов. В таблице 12 представлены результаты расчета согласно методу прямых издержек.

Табл. 12. Расчет прибыли по методу прямых издержек

Номер месяца

1

2

3

4

5

6

Запасы на начало

0.00

80.00

240.00

160.00

160.00

240.00

Переменные издержки

1200.00

1200.00

1200.00

1200.00

1360.00

1040.00

Запасы на конец

80.00

240.00

160.00

160.00

240.00

0.00

Себестоимость

1120.00

1040.00

1280.00

1200.00

1280.00

1280.00

Пост. произв. Издержки

240.00

240.00

240.00

240.00

240.00

240.00

Суммарные произв. Изд.

1360.00

1280.00

1520.00

1440.00

1520.00

1520.00

Выручка

1540.00

1430.00

1760.00

1650.00

1760.00

1760.00

Валовая прибыль

180.00

150.00

240.00

210.00

240.00

240.00

Общехоз. издержки

100.00

100.00

100.00

100.00

100.00

100.00

Чистая прибыль

80.00

50.00

140.00

110.00

140.00

140.00

В таблице 13 аналогичные расчеты проведены с помощью метода поглощенных затрат.

Табл. 13. Расчет прибыли по методу поглощенных затрат

Номер месяца

1

2

3

4

5

6

Запасы на начало

0.00

96.00

288.00

192.00

192.00

282.35

Производ. издержки

1440.00

1440.00

1440.00

1440.00

1600.00

1280.00

Запасы на конец

96.00

288.00

192.00

192.00

282.35

0.00

Себестоимость

1344.00

1248.00

1536.00

1440.00

1509.65

1562.35

Выручка

1540.00

1430.00

1760.00

1650.00

1760.00

1760.00

Валовая прибыль

196.00

182.00

224.00

210.00

250.35

197.65

Общехоз. издержки

100.00

100.00

100.00

100.00

100.00

100.00

Чистая прибыль

96.00

82.00

124.00

110.00

150.35

97.65

Принципиальное различие между расчетными схемами достаточно очевидно из приведенных в таблицах данных. Следует отметить, что в соответствии с обеими схемами суммарная величина прибыли за полугодие одинакова и составляет 660 тыс. грн. Следовательно, в общем итоге предприятие ничего не теряет и ничего не выигрывает.

Приведем вкратце основные особенности рассмотренных подходов и их отношение к реальной практике на украинских предприятиях.

Основные особенности метода поглощенных затрат:

  • наиболее часто применяется на украинских предприятиях.
  • в основном используется для внешней отчетности.
  • основывается на распределении всех затрат, включаемых в себестоимость, по видам продукции, т.е. предполагает расчет полной себестоимости продукции.
  • предполагает разбиение затрат на прямые и косвенные.
  • запасы готовой продукции на складе оцениваются по полной себестоимости.
  • так как косвенные расходы распределяются по видам продукции согласно определенной базе, которая зафиксирована в приказе об учетной политике, а абсолютно корректное распределение невозможно, то всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. В результате и цены на эти виды продукции как правило получаются необоснованными, что обычно ведет к подрыву конкурентоспособности продукции.
  • данный метод учета хорошо использовать в тех случаях, когда:
  • на предприятии производится только один продукт или несколько продуктов, но в небольшом объеме;
  • сумма общепроизводственных затрат существенно меняется от периода к периоду;
  • имеются долгосрочные контракты на выполнение определенного объема работ.

Основные особенности метода переменных издержек состоят в следующем:

  • независимо от учетной политики, принятой на предприятии, этот метод необходим в управленческом учете.
  • метод основывается на учете конкретных производственных затрат.
  • постоянные издержки всей суммой относятся на финансовый результат и не разносятся по видам продукции.
  • предполагает разбиение затрат на постоянные и переменные и, следовательно, дает возможность проводить анализ безубыточности.
  • запасы готовой продукции на складе оцениваются только по переменным затратам.
  • дает возможность более гибкого ценообразования, вследствие чего конкурентоспособность продукции увеличивается и уменьшается вероятность затоваривания продукции на складе.

Кроме того, метод прямых затрат дает возможность определить прибыль, которую приносит продажа каждой дополнительной единицы продукции, и, соответственно, возможность планировать цены и скидки на определенный объем продаж.


Источник: http://www.cfin.ru/management/costing/savchuk-01.shtml


Задача 126 (расчет общих, постоянных и переменных издержек) Гдз по биологию 6 класс рабочая тетрадь сухова



Анализ издержки решение задач Интегрированный урок по экономике и информатике по теме
Анализ издержки решение задач Тема 5. Теория фирмы. Издержки производства Примеры
Анализ издержки решение задач Примеры решения типовых задач - Микроэкономика
Анализ издержки решение задач Задача на издержки с решением (пример)
Анализ издержки решение задач Задача 130. Расчёт издержек
Анализ издержки решение задач Задача 71. Расчёт затрат
Анализ издержки решение задач 2.2. Анализ безубыточности
Анализ издержки решение задач 34. Правовое государство : Шпаргалка по правоведению - Афонина
New Round Up - Скачать учебники в PDF бесплатно. Все уровни ГДЗ (решебник) ответы по географии 6 класс ГДЗ по Русскому языку для 10-11 классов Греков В.Ф ГДЗ по русскому языку для 8 класса Л.A. Мурина - упражнение / 176 Гдз по риторике 7 класс архарова долинина чудинов онлайн 25 сентября Гипербола и парабола. Теория и подробно Завдання 93 - ГДЗ Русский язык. 8 класс. 2013 год Баландина Н